Warning: session_start(): Cannot send session cookie - headers already sent by (output started at /home/flamengo/public_html/index.php:1) in /home/flamengo/public_html/index.php on line 2

Warning: session_start(): Cannot send session cache limiter - headers already sent (output started at /home/flamengo/public_html/index.php:1) in /home/flamengo/public_html/index.php on line 2

 
cking

  יום ד', 16/08/17

  ראשי    מקצועות לימוד    מילוני מונחים

.
 מלכ"רים - תקן 5 - סיקינג

מלכ"רים - תקן 5

ראשי > חשבונאות > מלכ"רים - תקן 5

מלכ"ר – מוסד ללא כוונת רווח – רקע כללי

עד שנת 1993 מלכ"רים היו מדווחים על בסיס מזומן – כלומר לא על פי כללי חשבונאות.

הצורך בכללי חשבונאות נוצר בעקבות מעבר של מלכ"רים בטיפול של מכלול רחב של נושאים, לאו דווקא תרומות לנזקקים. מוסדות ללא כוונות רווח (מלכ"רים) פועלים במגוון רחב של תחומים כמו אומנות, ספורט, דת, פוליטיקה, צדקה וכדומה.

המהפכה התחילה בארצות הברית כאשר פורסם מסמך יסוד מספר 4, שהוא למעשה המסגרת המושגית של המלכ"ר.

בישראל, פרסמה לשכת רואי החשבון את גילוי דעת 69 שלימים תוקן על ידי המוסד לתקינה חשבונאית בתקן מספר 5 ששינה חלק מההוראות של גילוי דעת 69. לכן, היום התקן המחייב בישראל הוא התקן המשולב שכולל את 5 ו-69.

במסגרת התקן מוגדר מלכ"ר באופן דומה אך לא זהה למקומות אחרים בחוק בהם מוגדרים מלכ"רים, לדוגמה: חבר בני אדם מאוגד או שאיננו מאוגד אשר מתאפיין בתכונות הבאות:

1. פועל להשגת מטרה ציבורית שאיננה השגת רווחים.

2. נכסיו ופעולותיו מיועדים לקידום המטרה הציבורית ומרביתן של ההכנסות לא מיועדות למטרה שקשורה בחברים במלכ"ר.

3. הרווחים לא ניתנים לחלוקה.

על בסיס ההגדרה של המלכ"ר התקן מוציא מתכולה את המלכ"רים הבאים:

1. יחידה שלטונית (גוף ממשלתי / רשות מקומית) שעיקר ההכנסות שלה מתקבלות ממקור חוקי, למשל: רשות השידור- הכנסות רשות השידור מגיעות מחוק האגרה ולכן התקן לא חל עליהן.

2. מוסדות להשכלה גבוהה בכפוף לוועדה לתכנון ותקציב של המועצה להשכלה גבוהה.

הערה: בעבר היה ניסיון לפרסם תקן ישראלי ספציפי למוסדות להשכלה גבוהה, הצעה לתקן 9 מעולה לא אושרה וכנראה שגם לא תאושר.

3. מוסדות שחייבים בדיווח לפי תקנות חוק הבריאות (בתי חולים, קופות חולים ממשלתיות וכו').

הערה: בישראל פורסם תקן מספר 28 שמתייחס באופן ספציפי לקופות החולים.

כללי החשבונאות של מלכ"רים

התקן קובע כי באופן כללי החשבונאות הרגילים יחולו גם על מלכ"רים.

בישראל, המשמעות של הוראה זו בתקן היא שיש ליישם את כללי החשבונאות הישראלים, אלה שקדמו לכללים הבינלאומיים שאומצו ב-2008 ושחלים עד היום על חברות פרטיות. (מלכ"רים הם גופים פרטיים, אין להם הון עצמי או מניות שנסחרות בבורסה).

ההבדל המרכזי בין החשבונאות של המלכ"רים לבין החשבונאות של החברות העסקיות נובע מכך שהמשאבים הכלכליים של המלכ"ר מגיעים אליו מתרומות ו / או מהעברות חד צדדיות של הממשלה
ובמקרים רבים ישנם תנאים או מגבלות על השימוש באותם משאבים. לדוגמה: מלכ"ר קיבל תרומה של 100 ₪ תוך הגבלה של התורם שהיא תשמש את המלכ"ר אך ורק לחלוקת מלגות לסטודנטים. במקרה כזה, למלכ"ר יש משאבים – מזומן, אך הוא מוגבל בשימוש בהם, מה שלא קורה בחברות עסקיות.

לאור ההבדל הזה קיימים מספר הבדלים, חלקם טכניים וחלקם מהותיים בין חשבונאות של מלכ"רים לחשבונאות של תאגידים עסקיים. הקבוצה הראשונה של ההבדלים היא קבוצה טכנית שקשורה במונחים של הדוחות הכספיים והסעיפים שכלולים בהם.

חברה עסקית

מלכ"ר

דוח רווח והפסד (רווח נקי)

דוח על הפעילויות (עודף הכנסות על ההוצאות)

דוח על השינויים בהון העצמי

דוח על השינויים בנכסים נטו

מאזן

מאזן

דוח תזרים

דוח תזרים

                           

הקבוצה השנייה של ההבדלים היא מהות ההבדל בין מלכ"רים לחברות עסקיות רגילות. הנכסים נטו של המלכ"ר ("ההון העצמי") מייצגים באופן דומה לחברה רגילה את ההפרש בין הנכסים להתחייבויות. ואולם, להבדיל מחברה עסקית המשאבים של המלכ"ר עלולים להיות מוגבלים על ידי התורמים שהעבירו אותם למלכ"ר (כמו המלגות). לפיכך, התקן המשולב קובע כי יש לפצל את הנכסים נטו של המלכ"ר ל-3 קבוצות:

1. נכסים נטו ללא הגבלה (ללא התניה של תורם / גורם חיצוני).

2. נכסים נטו מוגבלים זמנים - לדוגמה: מלגות, ישנה התניה אך בסופו של דבר ייעשה בהם שימוש.

3. נכסים נטו מוגבלים באופן קבוע -  קבוצה זו מתייחסת אך ורק לנכסים פיננסיים על פיה אסור להשתמש בתרומות אבל ניתן ליהנות מהפירות שלהן, למשל בריבית ניתן להשתמש ולכן מלכ"רים יסכימו לקבל תרומה מסוג כזה.

כמובן שאפשר לעשות שילוב כאשר במסגרת זו תועבר תרומה בהגבלה קבועה כשהפירות שלה יוגבלו זמנית, למשל: קרן פרס נובל – זוהי קרן בהגבלה קבועה והפירות מיועדים אך ורק לחלוקת פרסים על פי קריטריונים ספציפיים. מכאן שקרן פרס נובל היא מגבלה קבועה אך הפירות שלה נמצאים במגבלה זמנית עד החלוקה בפועל של הפרסים.

בנוסף ל-3 הקבוצות בנכסים נטו קובע התקן המשולב כי מלכ"ר רשאי אך לא חייב לפצל את הנכסים נטו ללא הגבלה כדי שישקפו את המשאבים שלו.

לדוגמה: נניח עי למלכ"ר מסוים קיימת יתרת מזומן של 150 ₪ ורכוש קבוע בסכום של 350 ₪, עוד נניח כי המזומן והרכוש הקבוע לא הוגבל על ידי תורמים חיצוניים. למעשה, במקרה כזה הנכסים נטו ללא הגבלה שחופשיים לשימוש לפעילויות הם רק 150, בעוד ש-350 של הרכוש הקבוע גם הם ללא הגבלה אך כבר שימוש לרכישת רכוש קבוע, ולכן יסווגו תחת קבוצת ה-"נכסים נטו ללא הגבלה" ל-"נכסים נטו ללא הגבלה ששימשו לרכוש קבוע".

אם בנוסף, למרות שלא הייתה מגבלה כזאת המלכ"ר ייעד 50 ₪ לפעולה מסוימת הרי שבפועל המשאבים החופשיים שלו לשימוש לפעילויות הם רק 100 ₪. יש לסווג את ה-50 ₪ תחת קבוצת ה-"נכסים נטו ללא הגבלה" ל-נכסים נטו ללא הגבלה שיועדו על ידי מוסדות המלכ"ר".

הדוח על הפעילויות של המלכ"ר

דוח על הפעילויות של המלכ"ר הוא בעצם דוח רווח והפסד של המלכ"ר הכולל כמובן את כל ההוצאות שהיו למלכ"ר בתקופת הדוח. בנוסף כולל הדוח את ההכנסות של המלכ"ר כאשר החלוקה היא לשתי קבוצות עיקריות:

1. הכנסות מתרומות / העברות – ללא כל הגבלה.

2. הכנסה- שחרור ממגבלה זמנית או קבועה.

הערה: כאשר מתקבלת תרומה בצורה של רכוש קבוע או לחילופין מתקבלת תרומה שההתניה לגביה (הגבלה חיצונית של התורם) היא לרכישת רכוש קבוע, לא התרומה ולא שחרור המגבלה נרשמים כהכנסה בדוח על הפעילויות. הכנסה בדוח על הפעילויות נרשמת רק בגין תרומות לא מוגבלות או בגין שחרור מתרומות שהצד הנגדי שלו הוא הוצאות שוטפות (להבדיל מרכוש קבוע בדוח על הפעילויות).

תרומות רכוש קבוע מוגבל ולא מוגבל

כאשר מלכ"ר מקבל תרומה של רכוש קבוע התרומה הזו לא נזקפת לדוח על הפעילויות אלא ישירות לנכסים נטו (להון העצמי). במידה והתרומה לא מוגבלת הרכוש הקבוע ייזקף לנכסים נטו ללא הגבלה ששימשו לרכוש קבוע. במידה והתרומה מוגבלת היא תיזקף לנכסים נטו בהגבלה זמנית.

נשאלת השאלה כיצד יש לטפל בפחת של הרכוש הקבוע?

כתוצאה מרישום הפחת נוצר עיוות שמתבטא בכך שיש הפסד בדוח על הפעילויות למרות שקיבלנו תרומה -  שזאת פעולה חיובית.

התקן (5 המשולב) מתייחס לעיוות הזה אבל לא פותר אותו באופן מלא, התיקון מזכיר מאוד את הטיפול החשבונאי בקרן הערכה מחדש של רכוש קבוע לפי יאס 16. במלכ"ר בהמשך לפקודת היומן לרישות הוצאות הפחת יש להעביר, למיין סכום זהה מהנכסים נטו המוגבלים לנכסים נטו ללא הגבלה ששימשו לפעילויות, מיון כזה לא פותר את הבעיה הבסיסית בדוח רווח והפסד אבל הוא לפחות מציג את הנכסים נטו בצורה נכונה יותר.

מכירת רכוש קבוע

תקן 5 המשולב קובע כי מכירה של רכוש קבוע איננה מהלך העסקים הרגיל של המלכ"ר ולכן הרווח מהמכירה לא יוצג באופן רגיל בדוח על הפעילויות אלא הוא יוצג בשורה נפרדת מתחת לעודף ההכנסות על ההוצאות בדומה להצגה החשבונאית שאנו מכירים בקשר עם פעילות מופסקת IFRS 5.

ההצגה הזו מראה בעצם את הרווח כ"פריט מיוחד" על פי ההגדרות הישנות של התקינה הבינלאומית, בעבר כאשר היה אירוע של רווח או הפסד שהיה מהותי וחד פעמי (לדוגמה: שריפת המפעל, רווח חד פעמי כתוצאה מפיצו מחברת הביטוח ועוד) נהוג היה להציג את אותו פריט מתחת לרווח הנקי ולכן גם בניכוי המס. אם מדובר בחברה בת בניכוי חלקו של המיעוט.

ייעוד כספים על ידי מוסדות המלכ"ר

כאשר מלכ"ר מייעד כספים למטרה מסוימת על פי החלטתו הוא ולא בשל התניות של תורמים יש לבצע מיון בתוך הנכסים נטו ללא הגבלה. בצד אחד מקטינים את הנכסים נטו ללא הגבלה לשימוש לפעילויות ומצד שני מגדילים את הנכסים נטו ללא הגבלה שיועדו על ידי המלכ"ר.

דוגמה: מלכ"ר קיבל תרומה של 500,000 ₪ מתורם חיצוני ללא מגבלה. באותו יום החליט המלכ"ר לייעד מתוך סכום התרומה סכום של 200,000 ₪ לצורך חלוקת מלגות. חודשיים לאחר מכן חולקו המלגות בפועל. נדרש: רשום את פקודות היומן.

פתרון: יום קבלת התרומה:
ח' מזומן – 500,000
ז' הכנסות מתרומות – 500,000

מועד הייעוד:
ח' נכסים נטו ללא הגבלה לשימוש בפעילויות – 200,000
ז' נכסים נטו ללא הגבלה שיועדו על ידי המלכ"ר – 200,000

מועד חלוקת המלגות:
ח' הוצאות חלוקת מלגות – 200,000
ז' מזומן – 200,000

ח' נכסים נטו ללא הגבלה שיועדו על ידי המלכ"ר – 200,000
ז' נכסים נטו ללא הגבלה לשימוש בפעילויות – 200,000

הסבר: יש לשים לב לעובדה שביצוע הפעולה לשמה יועד הכסף לא גורם לרישום הכנסה אלא לפקודת יומן הפוכה לפקודת היומן של הייעוד קודם לכן. הסיבה לכך היא שהתרומה כולה על סך 500,000 ₪ נרשמה בדוח על הפעילויות ולכן אם נבצע רישום נוסף כנגד הכנסות המשמעות תהיה שנרשום את התרומה פעמיים.

נכסים היסטוריים או למטרות הצגה בפני קהל

הכוונה בדרך כלל היא ליצירות אומנות או מוצגים בעלי ערך היסטורי אשר מוצגים לקהל במוזיאונים. בנוסף קבוצה זו כוללת גם בעלי חיים שנרכשים לגני חיות. עד שנת 2001 קבע התקן שנכסים כאלה יירשמו כהוצאה בדוח על הפעילויות ולא יירשמו כנכסים, בשנת 2001 תוקן התקן ונקבע כי נכסים מסוג זה שנרכשו לאחר שנת 2001 ייזקפו כנכסים ובמידה ותקופת הפחתתם איטית באופן משמעותי אין לזקוף בגינם פחת (מזכיר את הטיפול החשבונאי בנכסים בלתי מוחשיים שאורך חייהם בלתי מוגדר ולכן הם אינם מופחתים באופן שיטתי).
במסגרת התקן ניתנה אפשרות להציג מחדש נכסים כאמור שנרכשו לפני שנת 2001 ולכן נזקפו בעבר כהוצאה.

רכוש קבוע שנרכש לצורך שימוש ותפעול בלעדי של צד ג'

מדובר למעשה בפריטים שבמהותם יכולים להיות רכוש קבוע אלא שהמלכ"ר לא משתמש בהם בעצמו והמעורבות שלו מסתכמת בכך שהוא מעביר אותם לצד ג'. לדוגמה: נניח כי יש מלכ"ר שמטרתו עזרה לחולים במערכת הנשימה, כחלק מפעילותו הוא נדרש לעזור לחולים שזקוקים למכונות הנשמה. למעשה כאשר המלכ"ר רוכש עבור החולה מכונה כזו ומוסר אותה באופן בלעדי לאותו אדם למרות שמדובר בפריט של רכוש קבוע במהות הרי שהוא לא משמש את המלכ"ר. לפיכך קובע התקן כי נכסים כאלה ייזקפו כהוצאה מיידית בדוח על הפעילויות, הסיבה, הפעולה הזו זהה כמעט לחלוטין למצב שבו המלכ"ר יעביר סכום כסף לחולה והחולה הוא זה שיקנה את מכונת ההנשמה.

נכסים המתקבלים לשם העברתם לאחרים

בשונה מהמקרה הקודם כאן מדובר בנכסים שלא נרכשים אלא מתקבלים לצורך העברתם לצד ג' ספציפי, כזה שנקבע מראש על ידי התורם. הסיבות לביצוע העברה כזאת הן:
1. מתן בסתר.
2. קבלת תרומה בסכום גדול על ידי המלכ"ר שחלק ממנה על פי הנחיות התורם מיועד ספציפית לצד ג', מקרה כזה מאפיין עיזבונות . מלכ"רים מקבלים לידיהם בשל היותם גופים בעלי מוניטין לנהל עיזבונות. כחלק מהניהול, חלק מהעיזבון שייך למלכ"ר וחלק אחר יימסר לכל אותם מוטבים על פי הנחיות בעל העיזבון. הטיפול החשבונאי שנקבע בתקן הוא טיפול חשבונאי דומה מאוד לטיפול בנכסי נאמנות קרי נכסים שנמצאים אצל נאמן. הטיפול הוא רישום נכס כנגד התחייבות. הנכס יכול להיות מזומן או נכס קבוע וההתחייבות היא למסור את הנכס לצד ג'.

הערה: כל הפעילות של המלכ"רים היא קבלת נכסים על מנת להעביר אותם לאחרים על בסיס המטרה הציבורית, המקרה הספציפי הזה שונה שכן למלכ"ר אין את יכולת ההחלטה למי לחלק והיא מוכתבת לו מראש.

נכסים קבועים המתקבלים ללא תרומה

בשונה מחברה עסקית כאשר מדובר במלכ"ר ייתכנו מקרים שבהם הוא יקבל נכס קבוע מבלי שיידרש לשלם בעבורו, התקן קובע כי במקרה כזה הנכס המתקבל יירשם לפי שווי הוגן. לדוגמה: מלכ"R קיבלת כתרומה קרקע שהשווי שלה 300,000 ₪ מבלי שהוא נדרש לשלם עליה. על פי הוראות התקן נרשם הקרקע לפי שווויה ההוגן 300,000 ₪, פקודת היומן תהיה:

ח' קרקע 300,000
ז' נכסים נטו ללא הגבלה ששימשו לרכוש קבוע 300,000

יש לזכור שקיים לעיתים קושי להעריך שווי הוגן של נכסים שנמצאים בשימושו של המלכ"ר, הסיבה לכך היא שבחלק מהמקרים הנכסים הללו לא מפיקים תזרימי מזומנים ולכן קיים קושי ליישם לגביהם טכניקה של הערכת שווי.

ירידת ערך נכסים

התקן קובע כי ירידת ערך נכסים במלכ"ר תטופל לפי כללי החשבונאות הרגילים והמשמעות היא יאס 36. עם זאת כיצד מודדים ירידת ערך של נכס שלא מניב תזרימי מזומנים שהרי הוראות יאס 36 מבוססות על DCF – תזרימי מזומנים מהוונים.
בפרקטיקה כמובן שקיים קושי משמעותי לבצע הערכה כזו. אולי היה נכון יותר ליישם את הוראות התקינה החשבונאית למגזר הציבורי, תקינה זו כוללת מתודולוגיה מלאה לבחינת ירידת ערך של נכסים שאינם מניבים תזרימי מזומנים. למשל: בתי חולים במשרד הבריאות, בתי ספר במשרד החינוך ועוד.

חופשת שבתון

במלכ"רים רבים בשל הדמיון למגזר הציבורי קיים לפעמים מנגנון של חופשת שבתון לפיו כל עובד שיתמיד בעבודתו שש שנים, השנה השביעית היא שנת שבתון בתשלום. בהתאם המלכ"ר צובר התחייבות בגין שנת השבתון לכל אותן עובדים שהוא מעריך שיתמידו בעבודתם שש שנים (באופן סטטיסטי).
הערה: לעתים השנה השביעית איננה שנת עבודה רגילה אבל העובד כן מבצע פעולות שקשורות למטרה הציבורית של המלכ"ר למשל: מלכ"ר יכול להבטיח לעובדיו שאם יתמידו בעבודתם שש שנים, בשנה השביעית יצאו לשליחות על חשבונו בסניפי המלכ"ר בחו"ל, במקרה כזה אין צורך בהפרשה, שכן זו איננה שנת שבתון, שכן העובד עדיין מבצע פעילות שקשורה למטרה הציבורית של המלכ"ר.

שירותים המתקבלים ללא תמורה

כזכור, כאשר מתקבלים נכסים ללא תמורה קובע התקן במפורש כי יש להכיר בהם לפי שווי הוגן. להבדיל מנכסים כאשר מדובר בשירותים אין הוראה מקבילה של התקן ולכן אין חובה להציג שירותים המתקבלים ללא תמורה. עם זאת קובע התקן כי מלכ"ר רשאי לרשום שירותים כאלה אם מתקיימים שלושת התנאים המצטברים הבאים:
1. השירות הוא בעל שווי משמעותי למלכ"ר.
2. שווי השירותים ניתן לאומדן מהימן.
3. השירותים נושאים אופי מסחרי – (רואי חשבון, עורכי דין, מהנדסים, רופאים, אדריכלים וכדומה) ושאלמלא ניתנו בחינם המלכ"ר היה נאלץ לרכוש אותם בתמורה.

המשמעות של רישום של שירותים שהתקבלו ללא תרומה הוא ניפוח בדוח על הפעילויות, לדוגמה: מלכ"ר קיבל שירותי ביקורת ממשרד רו"ח כתרומה, שווי שירותי הביקורת הוא 100,000 ₪ לשנה. כאמור המלכ"ר לא חייב לרשום את השירות אבל אם הוא בוחר לרשום אותו פקודת היומן תהיה:
ח' הוצאות שירותי ביקורת דוחות כספיים 100,000
ז' הכנסה מתרומה של שירותים 100,000

הערה: למרות שהדרישה בתקן היא שהשירותים יהיו שירותים מקצועיים הרי שבפרקטיקה רושמים לעיתים הכנסות משירותים גם בגין פעילות שלא בטוח שהיא מקצועית למשל שירותי שכר דירה, כאשר מלכ"ר עושה שימוש במבנה ללא תשלום דמי שכירות הוא איננו חייב לכלול את התרומה הזו בדוחות שלו. ואולם אם נניח שאת השירותים הללו הוא יהיה חייב לרכוש אם לא יינתנו לו כתרומה בדרך כלל המלכ"ר ירשום את התרומה כניפוח למרות ששירותי שכירות הם לא שירותים מקצועיים.

תרומות בתנאי אנונה

קיימים מקרים שבהם תורם מחליט להעביר תרומה כאשר מנגד הוא מתנה זאת בכך שהמלכ"ר ידאג להעביר לו קצבה (אנונה) למשך שארית חייו. ההיגיון הוא ברור, התורם מעוניין להעביר כבר בחייו את התרומה אבל לא רוצה להיות חסר כל, במקרה כזה קובע התקן כי לצד קבלת התרומה תרשם התחייבות על בסיס אקטוארי שתבטא את המחויבות של המלכ"ר לשלם קצבה או אנונה. ההפרש בין סכום התרומה לבין ההתחייבות האקטוארית ייזקף לנכסים נטו המוגבלים זמנית עד לסיום ההתחייבות (כלומר עד מותו של התורם).

שמירת ערך נכסים שהוגבלו על ידי התורם

לעיתים תורם שמעביר תרומה קובע בהסכם עם המלכ"ר שיש לשמור על ערך ריאלי כלשהו של התרומה, המקרה השכיח הוא תרומה במגבלה קבועה אשר במסגרתה התורם מחייב את המלכ"ר לשמור על ערך מסוים למשל: לשמור על הערך הדולרי של קרן התרומה, או לחילופין לשמור על הערך השקלי הצמוד של התרומה או כל בסיס אחר. במקרה כזה קובע התקן כי הכנסות מימון שהלכה למעשה שומרות על ערך התרומה כפי שנקבע על ידי התורם ייזקפו לנכסים המוגבלים ולא לדוח על הפעילויות.
לעיתים במבחנים בניגוד למקובל בחיים מחבר השאלה מספר לנו שהמלכ"ר לא הפקיד את הכסף לפי התניית התורם, על פי הכלל שנקבע בתקן המלכ"ר יצטרך להשלים ליתרה הנכונה של הפיקדון על פי התניית התורם כנגד רישום הוצאות מימון.

כיסוי עלויות תקורה

עלויות תקורה הן עלויות שהארגון לא יכול להימנע מהם גם אם הוא יוריד את רמת הפעילות ל-0. מדובר בדרך כלל בהוצאות הנהלה והוצאות קבועות אחרות כמו פחת מבנים, פחת של רכוש קבוע וכדומה. בחיים כאשר מלכ"ר מקבל תרומה הוא דואג שהתורם יקצה חלק מהתרומה לכיסוי עלויות התקורה של המלכ"ר שכן ברור שלא ניתן לבצע את הפעילות בלי שתהיה תשתית ארגונית שיוצרת את התקורה, בהתאם נהוג בתרומות שהן מוגבלות להקצות חלק יחסי (בין 15%-20%) לכיסוי עלויות התקורה.
פחות מקובל להקצות לתקורה תרומות לא מוגבלות, למרות זאת התקן מציין כי אם קיים כזה מצב, החלק במתייחס לכיסוי התקורה נחשב מוגבל זמנית עד לביצוע של ההוצאות.

מועד ההכרה בתרומות

התקן קובע כי תרומה תוכר כאשר יש וודאות שהיא תתקבל, כמובן שוודאות כזו מצריכה קודם כל סכום תרומה שנקבע מראש, הסכם וכיוצ"ב. עם זאת התקן מתייחס למצבים שבהם התרומה הובטחה אמנם עד לתאריך המאזן אבל לא נתקבלה עד לסוף השנה, במצב כזה לא ברור האם יש להכיר בתרומה שהובטחה אבל עוד לא נתקבלה.

נציג חמש דוגמאות שמנחות כיצד יש להתייחס למועד ההכרה בתרומה.
המקרה הראשון, התרומה הובטחה לפני תאריך המאזן והכסף שולם בפועל רק לאחר תאריך המאזן אחרי פרסום הדוחות הכספיים, במקרה כזה קובע התקן כי יש להכיר בתרומה כבר בתאריך המאזן, כלומר מדובר באירוע מסוג א' – אירוע מחייב התאמה.
המקרה השני הוא מקרה שבו מדובר ביישות ממשלתית(משרד ממשלתי, עירייה וכו') במקרה כזה קובע התקן שההעברה הזו תוכר בתקופת הדוח גם אם הכסף לא עבר עד פרסום הדוחות הכספיים. כלומר כאשר מדובר במשרד ממשלתי הבטחה = תרומה.
צ'ק דחוי – על פי התקן צ'ק דחוי מחזק מאוד את הודאות בתרומה ולכן יש להכיר בה בתאריך המאזן, כמובן במידה והיא הובטחה בתקופת הדוח עד המאזן. לא משנה אם תאריך הפירעון של הצ'ק הוא לאחר מועד פרסום הדוחות הכספיים או לפני, הצ'ק מהווה מסמך חוזי ומחייב.
הכנסות מדמי חבר – התקן קובע כי בהעדר נסיבות סותרות הכנסות מדמי חבר יוכרו על בסיס צבירה.
הפקדה אצל נאמן – אם בוצעה הפקדה של כספי התרומה אצל נאמן, הדבר מחזק מאוד את הודאות של התרומה ויש להכיר בה בתקופת הדוח, גם אם עד לתאריך המאזן הכסף לא שוחרר מהנאמן.

הכרה בתרומה שטרם התקבלה

ישנם 3 תנאים מצטברים להכרה בתרומה שטרם התקבלה:
1. הסכום ניתן לאומדן מהימן (תמיד מתקיים בשאלות).
2. התרומה אינה מותנית בעקבות אירוע עתידי.
3. קיים חוזה הניתן לאכיפה משפטית.

בתרומות / הקצבות שעתידות להתקבל ממשרדים ממשלתיים אין צורך שבשאלות יגידו לנו במפורש ששלושת התנאים הנ"ל מתקיימים וההנחה היא שהם מתקיימים ולכן נכיר בחייבים בגין המשרד הממשלתי גם אם התרומה או ההקצבה טרם התקבלה בפועל.
בתרומה מגורם פרטי חייבים לתת או להניח את שלושת התנאים במלואם כי בתרומות פרטיות, הנחת היסוד היא שהתרומה אינה ניתנת לאכיפה משפטית.

הקבלת מקורות

זוהי תרומה שבמסגרת התנאים שלה נקבע שהתורם מעביר למטרה מסוימת חלק מהסכום אבל תוך התניה שיתרת הסכום שאמורה לשמש להשלמת הפרויקט לשמו נתרם הכסף תבוא ממקור אחר:

הקבלה חיצונית – כאשר גורם מסוים (בדרך כלל משרד ממשלתי) מבטיח / מתחייב למלכ"ר לתרום לו לשם מטרה מסוימת רק אם המלכ"ר יגייס סכום דומה ממקור חיצוני אחר. מועד ההכרה בהקבלה החיצונית יהיה במועד בו המלכ"ר גייס את התרומה הנגדית ולכן למעשה הוא עמד בתנאי של המשרד הממשלתי ולכן זכאי לתרומה מהמשרד הנ"ל.

הקבלה פנימית – מצב שבו תורם העביר או הבטיח להעביר סכום כסף תוך כדי התניה שהמלכ"ר עצמו ממקורותיו הוא ישלים את יתרת הסכום לצורך הפרויקט.

כאשר מדובר בהקבלה יש להכיר בתרומה לא במועד שהיא הובטחה אלא במועד שבו הובטח  המקור המקביל, אם מדובר בתורם חיצוני יהיה על המלכ"ר למצוא תורם חיצוני חדש נוסף שיבטיח להעביר את הסכום המקביל. אם מדובר בהקבלה פנימית המלכ"ר צריך לאשר במוסדותיו את ההקצאה הזו.

הערה: לעיתים ההחלטה של המלכ"ר בשל ההקבלה הפנימית היא לא מהותית אלא טכנית שכן ברור שהמלכ"ר יבצע את הפעילות בכל אופן, במקרה כזה לא תמיד צריך לחכות לכינוס של ועד העמותה ולהחלטה שלו, אפשר להכיר בתרומה גם לפני.

כללי אצבע לדוח על השינויים בנכסים נטו

1. פקודות יומן שמשפיעות רק בצד אחד על השינויים בנכסים נטו תכנסנה לתוספות / גריעות לפי העניים. (גידול = תוספת, קיטון = גריעה)
2. הקבלה פנימית תלך לתוספות.
3. ייעוד סכומים על ידי הנהלת המלכ"ר יכנסו אף הם לתוספות.
4. שחרור הסכומים למיניהם ייכנסו לגריעות. לדוגמה: שחרור סכומים לרכוש קבוע / שחרור סכומים לכיסוי פחת / שחרור סכומים מייעוד / שחרור מהקבלה פנימית / שחרור מהגבלה זמנית.

פריטים מיוחדים

ראינו שרווח ממכירת רכוש קבוע מוצג בשורה נפרדת מתחת לעודף ההכנסות בדוח על הפעילויות, באופן דומה קיים עוד סעיף אשר מוצג באופן זה כפריט מיוחד, מדובר בהכנסות שמתקבלות לצורך כיסוי גירעונות משנים קודמות. הסעיף הזה קשור בדרך כלל לתמורה ממשלתית כאשר חלק מההקצה נועדה לכיסוי הגירעונות. במקרה כזה קובע התקן כי לצורך ניתוח הדוח חשוב להציג את הסכומים האלה מחוץ לפעילות הרגילה כפריט מיוחד.

מיסים בדוחות כספיים של המלכ"ר

מלכ"ר אמנם פטור ממס הכנסה אבל חייב מבס שכר על פי חוק מע"מ. כמו כן, מלכ"ר עלול להיות חייב במס שבח כאשר הוא מוכר נדל"ן. התקן קובע כי המיסים שמשלם המלכ"ר יוצגו בתוספת או בקיזוז מהסעיפים הרלוונטיים בדוח על הפעילויות. כך למשל מס השכר יצטרף להוצאות השכר ויגדיל אותן. לעומתו מס השבח יוצג יחד עם הפריט המיוחד בגין הרווח מהמכירה ויקזז אותו.

דרושים בדחיפות ניצבים לפרסומות, שכר גבוה מאוד למתאימים, לחצו לפרטים!


 

צור קשר - אודות - הפוך לעמוד הבית - הוסף למועדפים
Copyright © 2008-2015 CKing. All rights reserved